Vorlage an den Landrat


4. Materielle Änderungen im Einzelnen

4.1. Umfang der Steuerpflicht (§ 6, § 6 bis und § 6 ter )


4.1.1. Wirtschaftliche Zugehörigkeit (§ 6 Abs. 1, 3 und 4)


Die Voraussetzungen, wann eine natürliche oder eine juristische Person im Kanton wirtschaftlich steuerpflichtig wird, sind heute in § 6 Abs. 1 und 2 geregelt. Diese Regeln bleiben unverändert bestehen. Der Umfang der Steuerpflicht bei persönlicher Zugehörigkeit wurde bisher aber nur indirekt geregelt. Mit den §§ 6 bis und 6 ter soll diese Lücke mit zwei separaten Paragraphen, je einer für die natürlichen und die juristischen Personen, gefüllt werden (siehe nachfolgende Ziffer 4.1.2). Im hier zu behandelnden § 6 werden durch diese Neuerung folgende kleinere redaktionelle Änderungen notwendig: Die Absätze 3 und 4 von § 6 werden aufgehoben. Sie gehören in die neu zu schaffenden §§ 6 bis und 6 ter und werden dort als Abs. 2 und Abs. 3 wieder aufgenommen. Auch der heutige Verweis in Abs. 1 ist abzuändern. Es wird neu auf § 6 bis Abs. 4 resp. 6 ter Abs. 4 verwiesen.


4.1.2. Umfang der Steuerpflicht (§ 6 bis und 6 ter neu)


Das Steuergesetz äusserte sich bisher nur indirekt zum Umfang der Steuerpflicht bei persönlicher Zugehörigkeit. Mit der Formulierung in § 4 Abs. 1 resp. § 5, die besagt, dass natürliche resp. juristische Personen mit steuerrechtlichem Wohnsitz oder Aufenthalt resp. Sitz oder tatsächlicher Verwaltung im Kanton «kraft persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig» sind, wurde bisher implizit die unbeschränkte Steuerpflicht statuiert. Dem Steuergesetz fehlte aber eine Regelung, die explizit beschreibt, mit welchen Vermögensteilen eine juristische oder natürliche Person im Kanton steuerpflichtig wird. Es fehlte namentlich eine Art. 6 Abs. 1 resp. Art. 52 Abs. 1 DBG entsprechende Bestimmung. In § 6 bis Abs. 1 resp. § 6 ter Abs. 1 soll dies nun, wie in den meisten anderen Kantonen, für die natürlichen und die juristischen Personen ausdrücklich und analog der bundesgesetzlichen Regelung festgehalten werden. Bei persönlicher Zugehörigkeit ist somit die Steuerpflicht unbeschränkt. Sie erstreckt sich weltweit auf alle Einkommens- und Vermögensteile resp. Ertrags- und Kapitalteile, ausgenommen auf Geschäftbetriebe, Betriebsstätten und Grundstücke ausserhalb des Kantons.


In Bezug auf ausländische Grundstücke ist es gemäss ständiger Bundesgerichtspraxis dem Kanton bereits heute auch ohne gesetzliche Grundlage verwehrt, diese zu erfassen. Die Neuregelung bewirkt dennoch eine Klarstellung im Vergleich zum geltenden Recht.


Demgegenüber wurden Einkommen aus ausländischen Geschäftsbetrieben und Betriebsstätten bisher auf kantonaler Ebene mangels anders lautender Grundlage resp. Gerichtspraxis nur befreit, wenn die Schweiz mit dem betreffenden Staat ein Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) abgeschlossen hat, das die entsprechenden Einkommen dem Quellenstaat zur Besteuerung zuweist. Hat die Schweiz mit dem Quellenstaat kein DBA abgeschlossen, fehlte bisher im kantonalen Recht eine gesetzliche Grundlage, um ausländische Geschäftsbetriebe und Betriebsstätten sowie das daraus erzielte Einkommen generell von der kantonalen Bemessungsgrundlage auszunehmen. Eine Vermeidung der internationalen Doppelbesteuerung war bisher in diesen Fällen einzig über den Härteparagraphen (§ 183) möglich. Dieser erlaubt, in Einzelfällen von der Anwendung der gesetzlichen Bestimmungen abzuweichen, wenn daraus eine sachlich ungerechtfertigte Belastung resultiert. Angesichts des grossen Netzes schweizerischer DBA trat dieser Fall in der Praxis selten auf.


Somit stellt die Neuregelung bezüglich ausländischer Geschäftsbetriebe und Betriebsstätten materiell zwar eine Neuerung dar, wird aber wegen dem vorhandenen grossen DBA-Netz der Schweiz kaum (finanzielle) Auswirkungen auf die Steuerpraxis resp. -erträge haben.


Auch wie allfällige Auslandsverluste einer schweizerischen Unternehmung zu behandeln sind, ist bisher im kantonalen Steuerrecht nicht geregelt. Im Bundessteuerrecht (Art. 6 Abs. 3 DBG) ist eine Nachbesteuerung dieser verrechneten ausländischen Betriebsstättenverluste einer Einzelfirma oder Personengesellschaft für den Fall vorgesehen, dass der Betriebsstättenverlust im Betriebsstättenstaat innerhalb von sieben Jahren mit Gewinnen verrechnet werden kann. Dies soll mit der neuen Regelung in den §§ 6 bis Abs. 3 (natürliche Personen) und 6 ter Abs. 3 (juristische Personen) nun auch im kantonalen Steuerrecht möglich sein. Im Gegensatz zur Regelung in der Vernehmlassungsvorlage soll nun auch bei den juristischen Personen die Nachbesteuerung zur Anwendung kommen, wenn die Betriebsstätte innert sieben Jahren Gewinne erzielt. Die ursprünglich in der Vernehmlassungsvorlage vorgesehene Besteuerung im Jahr der Auslandsgewinnerzielung musste aufgrund des neu vorgesehenen Zweistufentarifs (anstelle des rein proportionalen Steuersatzes) ersetzt werden. Ansonsten soll aber auch hier die Bundessteuerregelung übernommen werden (vgl. Art. 52 Abs. 3 DBG).


Unverändert bleibt in diesem Zusammenhang § 18, der regelt, dass bei beschränkter aber auch bei unbeschränkter Steuerpflicht die nicht steuerbaren Einkommens-, Er-trags-, Vermögens- oder Kapitalwerte satzbestimmend berücksichtigt werden.




4.2. Ausdehnung von Steuererleichterungen (§ 17)


Voraussetzung für die Gewährung von Steuererleichterungen nach § 17 ist entweder eine Neugründung oder der Zuzug eines Unternehmens in den Kanton Basel-Landschaft. Eine wesentliche Änderung der betrieblichen Tätigkeit kann einer Neugründung gleichgestellt werden. Letzteres wurde zur Schaffung von Transparenz und Übereinstimmung mit dem StHG in § 17 Abs. 2 aufgenommen. Entscheidend für die Anwendung von § 17 ist, ob eine Betriebsaufnahme oder -erweiterung im Kanton stattfindet. Über die Gesuche zur Gewährung von Steuererleichterungen entscheidet der Regierungsrat auf Antrag der Finanz- und Kirchendirektion und nach Anhörung des Gemeinderates der Standortgemeinde. Bei seinem Entscheid berücksichtigt der Regierungsrat regelmässig folgende Punkte:
- Die erwarteten steuerbaren Gewinne während der Dauer der beantragten Steuererleichterung;
- Die Anzahl Arbeitsplätze, die durch den Neuzuzug oder die Neugründung geschaffen werden;
- Die direkten und indirekten Investitionen, die durch den Neuzuzug oder die Neugründung ausgelöst werden;
- Die Veränderung der Konkurrenzsituation durch den Neuzuzug bzw. die Neugründung.


Nach dem StHG ist eine Maximaldauer von zehn Jahren für Steuererleichterungen zugelassen. Die allermeisten Kantone haben denn auch diese Maximalfrist in ihren Steuergesetzen vorgesehen. Im Kanton Basel-Landschaft ist diese Frist derzeit auf maximal sieben Jahre beschränkt. In- und ausländische Unternehmungen, die eine Sitzverlegung in unseren Kanton prüfen, werten diese Regelung oft als klar negatives Kriterium. Tendenziell erfolgen daher weniger Ansiedelungen als eigentlich möglich wären. Der Kanton Basel-Landschaft vergibt sich damit immer wieder Chancen zur Schaffung neuer Arbeitsplätze und muss bei Standortevaluationen, neben den hohen Steuersätzen, einen zusätzlichen Nachteil in Kauf nehmen. Dem soll mit der Anpassung der Frist auf zehn Jahre entgegengewirkt werden. Weitere Änderungen hinsichtlich der Steuererleichterungen für neu zuziehende Unternehmen - insbesondere in Bezug auf die oben geschilderten Kriterien - sind nicht vorgesehen.




4.3. Indirekte Teilliquidation und Transponierung (§ 25 bis )


4.3.1. Indirekte Teilliquidation im Speziellen


Ausgangslage
Veräussert eine Person Vermögensgegenstände (z.B. Aktien), die sie im Privatvermögen hält, und realisiert sie dabei einen Gewinn (Verkaufspreis abzüglich Kaufpreis), so handelt es sich hierbei um einen privaten Kapitalgewinn. Private Kapitalgewinne sind steuerfrei. Eine gesetzlich vorgesehene Ausnahme bilden Gewinne aus Grundstückveräusserungen, die der kantonalen Grundstückgewinnsteuer unterliegen.
Die Veräusserung von Aktien aus dem Privatvermögen an ein Unternehmen stellt unter bestimmten Voraussetzungen als sog. indirekte Teilliquidation ebenfalls eine Ausnahme vom Prinzip der steuerfreien privaten Kapitalgewinne dar. Allerdings ist diese Ausnahme bisher nicht ausdrücklich im Gesetz geregelt gewesen, sondern basierte auf der Rechtsprechung des Bundesgerichts.


Bundesgerichtliche Rechtsprechung und Praxis
Bei der indirekten Teilliquidation tritt eine nicht dem privaten Verkäufer gehörende Kapitalgesellschaft als Käuferin von Aktien auf. Es erfolgt also ein sog. Systemwechsel vom Privatvermögen des Aktienverkäufers zum Geschäftsvermögen des Käufers. Wegen dieses Systemwechsels geht die latente Steuerlast des Verkäufers auf den noch nicht ausgeschütteten Gewinnen der verkauften Aktiengesellschaft unter. Die Steuerpraxis geht deshalb in gewissen Fällen von einer steuerbaren Ausschüttung aus. Nach bisheriger Rechtsprechung war dies insbesondere dann der Fall, wenn die Käuferin den Kaufpreis den Reserven des gekauften Unternehmens entnahm. Das Bundesgericht hat in einem Entscheid vom 11.6.2004 diese Rechtsprechung weiterentwickelt und festgehalten, dass eine indirekte Teilliquidation auch dann anzunehmen sei, wenn der Kaufpreis aus künftigen Gewinnen des verkauften Unternehmens getilgt wird.


Neuregelung
Die neue Bestimmung von § 25 bis Abs. 1 Bst. a sieht bei indirekten Teilliquidationen nun vor, dass der Erlös aus dem Verkauf einer Beteiligung von mindestens 20 % am Kapital eines Unternehmens in dem Umfang als Ertrag aus beweglichem Vermögen besteuert wird, als innert fünf Jahren nach dem Verkauf unter Mitwirkung des Verkäufers nicht betriebsnotwendige Substanz ausgeschüttet wird. Diese Substanz muss zum Zeitpunkt des Verkaufs bereits vorhanden und handelsrechtlich ausschüttungsfähig sein. Die steuerliche Behandlung von Unternehmensnachfolgen wird damit praxisnah und gezielt auf die Bekämpfung von Missbräuchen ausgerichtet. Vor allem KMU, die eine Nachfolge im Kreis der Familie oder durch Mitarbeitende planen, profitieren von den neuen gesetzlichen Bestimmungen. Diese dienen zudem der Klarheit und der Rechtssicherheit bei Nachfolgeregelungen und Aktienverkäufen. Mit der Neuregelung wird weitgehend die frühere, gängige Praxis ins Gesetz aufgenommen.


4.3.2. Transponierung im Speziellen


Ausgangslage
Die Veräusserung von Aktien aus dem Privatvermögen an eine vom gleichen Aktionär beherrschte Gesellschaft stellt unter gewissen Voraussetzungen eine weitere, bisher ebenfalls vom Gesetzgeber nicht ausdrücklich geregelte Ausnahme vom Prinzip der steuerfreien privaten Kapitalgewinne dar.


Bundesgerichtliche Rechtsprechung und Praxis
Bei der Transponierung verkauft ein Aktionär seine Beteiligung aus dem Privatvermögen an eine ihm selber gehörende Gesellschaft in deren Geschäftsvermögen. Die Differenz zwischen Verkaufserlös und Nennwert wurde bisher als steuerbare Dividende behandelt, weil der Verkäufer sich wirtschaftlich gar nicht von seiner Beteiligung trennt. Mit dem Verkauf «an sich selbst» wird einerseits nur das eigene Vermögen umgeschichtet. Andererseits wird durch den Wechsel der verkauften Aktien vom Privatvermögen des Aktionärs in das Geschäftsvermögen der beherrschten Aktiengesellschaft Steuersubstrat vernichtet. Offene oder stille Reserven, die in der verkauften Aktiengesellschaft vorhanden sind, würden bei einer Ausschüttung an den verkaufenden Aktionär vor einem allfälligen Verkauf nämlich als Dividendenertrag besteuert. Nach dem Verkauf an die selbst beherrschte Aktiengesellschaft könnte theoretisch die genau gleiche Ausschüttung über den Umweg der beherrschten Aktiengesellschaft steuerfrei als privater Kapitalgewinn realisiert werden. Die bundesgerichtliche Praxis der Transponierung hat dies jedoch verhindert. Bisher konnte der Verkauf einer einzigen Aktie die Besteuerung auslösen. Zudem war nicht in jedem Fall klar, wann eine Gesellschaft als selbst beherrscht angesehen wurde.


Neuregelung
Künftig wird gemäss § 25 bis Abs. 1 Bst. b nur noch der Erlös aus der Übertragung einer Beteiligung von mindestens 5 % am Kapital eines Unternehmens als Transponierung besteuert. Eine Besteuerung erfolgt, sofern der Verkäufer nach der Übertragung am empfangenden Unternehmen zu mindestens 50 % beteiligt ist und der Verkaufspreis den Nennwert der übertragenen Beteiligung übersteigt. Auch bei der Transponierung wird also durch die Neuregelung Klarheit und Rechtssicherheit geschaffen.


4.3.3. Gesetzgebungsverfahren beim Bund


Die Praxis zur Transponierung aber insb. diejenige zur indirekten Teilliquidation, war - wie oben angedeutet - betreffend der direkten Bundessteuer zum Teil sehr restriktiv. Die vom Bund angewandte Praxis erschwerte sinnvolle Unternehmensnachfolgeregelungen. Deshalb musste rasch eine sachgerechte Lösung auf dem Weg der Gesetzgebung gefunden werden. Der Bundesrat hat deshalb die so genannten «dringenden Anpassungen bei der Unternehmensbesteuerung» zur indirekten Teilliquidation und zur Transponierung auf Bundesebene auf den 1.1.2007 in Kraft gesetzt. National- und Ständerat hatten die als vordringlich erachteten Regelungen der indirekten Teilliquidation und der Transponierung aus dem Unternehmenssteuerreformgesetz II herausgelöst und im Juni 2006 als separate Vorlage verabschiedet. Die Referendumsfrist für die Änderungen lief am 12.10.2006 unbenutzt ab.


Damit die Kantone ihr Recht im ordentlichen Gesetzgebungsverfahren anpassen können, haben sie bis am 1.1.2008 Zeit, die neuen, zwingend anwendbaren Regelungen des StHG nachzuvollziehen. Die oben vorgeschlagenen Gesetzesbestimmungen sind somit auch ohne kantonalen Nachvollzug ab dem 1.1.2008 anwendbar.


4.3.4. Titelnummerierung der nachfolgenden Paragraphen (§ 26, § 27, § 27 bis und § 27 ter )


Die neuen Regelungen betreffend die indirekte Teilliquidation und die Transponierung werden im neuen § 25 bis ins Steuergesetz aufgenommen. § 25 bis erhält in der Gesetzessystematik neu die Titelnummer 4 vorangestellt. Dadurch müssen auch die Titelnummerierungen der nachfolgenden Paragraphen entsprechend von heute 4, 5, 6 und 7 auf 5, 6, 7, und 8 angepasst werden. Es handelt sich um eine rein redaktionelle Anpassung. Materiell ändert sich nichts.




4.4. Milderung der wirtschaftlichen Doppelbelastung (§ 34 Abs. 5)


Die ausgeschütteten Gewinne einer Kapitalgesellschaft oder einer Genossenschaft werden steuerlich zweimal erfasst: zunächst als Unternehmensgewinn bei der Unternehmung selbst mit der Ertragssteuer und danach als Dividendenerträge bei den empfangenden natürlichen Personen mit der Einkommenssteuer. In der Steuerpraxis wird diese doppelte Erfassung ein und desselben Gewinnes als wirtschaftliche Doppelbelastung bezeichnet.


Neu sollen alle Einkommen aus Beteiligungen an Kapitalgesellschaften und Genossenschaften nur mit dem halben Steuersatz des gesamten steuerbaren Einkommens belastet werden, sofern die steuerpflichtigen Empfänger im Zeitpunkt der Ausschüttung eine Beteiligungsquote von mindestens zehn Prozent an der ausschüttenden Gesellschaft halten. Als Einkommen von Beteiligungen werden Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art verstanden. Mit dieser Massnahme werden Unternehmer, die an solchen Gesellschaften beteiligt sind, deutlich entlastet. Die Gesamtbelastung von Ertrags- und Einkommenssteuern auf ausgeschütteten Gewinnen nähert sich derjenigen Belastung, welche Einzel- und Personenunternehmer auf ihren Unternehmensgewinnen zu tragen haben. Zudem wird es den Kapitalgesellschaften erleichtert, nicht benötigte Mittel auszuschütten; diese sollten nämlich nicht aus rein steuerlichen Gründen in der Gesellschaft belassen werden, obwohl sie sich volkswirtschaftlich anderswo besser einsetzen liessen.


Die vorgeschlagene Lösung zielt einzig auf die Beseitigung resp. Milderung der wirtschaftlichen Doppelbelastung bei Beteiligungsinhabern ab, die einen gewissen unternehmerischen Einfluss auf ihre Unternehmung haben. Deshalb ist die Entlastung nur dann vorgesehen, wenn eine Beteiligungsquote von mindestens 10 % besteht. Die steuerliche Entlastung soll mit Bezug auf die Gewinnausschüttungen sowohl von geschäftlichen als auch privaten Beteiligungen erfolgen.


Im Gegensatz zur Regelung, die in die Vernehmlassung geschickt wurde, kommt es nicht mehr darauf an, ob die gehaltene Unternehmung ihren Sitz in der Schweiz oder im Ausland hat. In der geplanten Unternehmenssteuerreform II des Bundes findet sich auch keine solche Unterscheidung. Aus demselben Grund wurde auch keine wertmässige Umschreibung (z.B. Verkehrswert von CHF 2 Mio.) einer qualifizierenden Beteiligung aufgenommen. Die Massnahme ist somit in diesen Punkten mit der voraussichtlichen Bundeslösung abgestimmt.


Eine Übersicht der bestehenden und geplanten Regelungen in den anderen Kantonen ist in Beilage 4 dargestellt.


Gesetzessystematisch handelt sich vorliegend um eine Korrektur, die rein tarifarischen Charakter hat. Unter dem Gesichtspunkt der Steuerharmonisierung besteht Übereinstimmung darüber, dass die Kantone Massnahmen tariflicher Art zur Milderung der wirtschaftlichen Doppelbelastung vorsehen können. Die Kantone AG, AI, AR, GL, GR, LU, NW, OW, SG, SH, SZ, TG, UR und ZG (geplant auch in SO ) kennen bereits ähnliche Bestimmungen. Die Regelung schränkt die Berechtigung zur Satzreduktion gemäss § 34 Abs. 2 (Vollsplittingabzug) in keiner Art und Weise ein.


Auf der nachfolgenden Seite wird die Milderung der wirtschaftlichen Doppelbelastung anhand eines Beispiels berechnet:


Eine verheiratete, steuerpflichtige Person hat ein steuerbares Einkommen (ohne Dividenden aus Beteiligungen) von CHF 140'000.-. Somit hat sie Anspruch auf den halben Steuersatz (Vollsplitting). Zusätzlich erzielt diese Person einen Dividendenertrag von CHF 60'000.-.


Berechnung des steuerbaren Einkommens




4.5. Besteuerung von Zinsen auf dem verdeckten Eigenkapital (§ 53 Abs. 1 Bst. d)


Das StHG schreibt den Kantonen die Besteuerung von Zinsen auf dem verdeckten Eigenkapital in Art. 24 Abs. 1 Bst. c StHG vor; deshalb musste in der Praxis bereits bis anhin eine solche Besteuerung vorgenommen werden. Im Baselbieter Steuergesetz soll nun im Sinne der Rechtssicherheit und Klarheit des Gesetzestextes eine entsprechende Bestimmung eingeführt werden. Bei der Neuerung handelt es sich um einen reinen gesetzgeberischen Nachvollzug.




4.6. Erweiterung der geschäftsmässig begründeten Aufwendungen (§ 54 Bst. c)


Neu können nicht nur Geldleistungen, sondern auch andere Vermögenswerte gespendet werden. Gedacht wird dabei insbesondere an Liegenschaften oder wertvolle Kunstsammlungen. Ebenfalls ausdrücklich abzugsfähig sind Zuwendungen an den Bund, die Kantone, Gemeinden und deren Anstalten. Dies entspricht der bisherigen Praxis in unserem Kanton, wird jetzt aber explizit im Gesetz erwähnt. Wegen der Revision des Stiftungsrechts auf Bundesebene und dem davon betroffenen StHG - die Inkraftsetzung der Änderungen erfolgte per 1.1.2006 durch den Bundesrat - sind die Kantone gehalten, ihre Bestimmungen entsprechend anzupassen.




4.7. Steuerliche Zwangsaufwertung (§ 55 Abs. 3)


Art. 28 Abs. 1 bis StHG letzter Satz bestimmt, dass frühere Abschreibungen auf Beteiligungen, welche mindestens 20 % des Grund- oder Stammkapitals der Untergesellschaft ausmachen, in der steuerlichen Erfolgsrechnung aufgerechnet werden, sobald und soweit sie nicht mehr begründet sind, also bei einer nachhaltigen Erholung des Wertes der Beteiligungen. Diese steuerliche Zwangsaufwertung ist seit 2001 gemäss Art. 72 Abs. 2 StHG direkt anwendbar. Im Jahre 2001 wurde es aber unterlassen, im Zusammenhang mit der Ausdehnung des Beteiligungsabzugs auf Kapitalgewinne die Regelung von Art. 28 Abs. 1 bis StHG vollständig ins kantonale Recht zu überführen. Die Regelung des letzten Satzes des Abs. 1 bis fehlt bis heute in unserem Steuergesetz. Im Sinne der Rechtssicherheit und Transparenz soll nun nachträglich die genannte Bestimmung ins kantonale Recht überführt werden.


Zu erwähnen ist, dass in der kantonalen Veranlagungspraxis das Instrument der Zwangsaufwertung bisher sehr zurückhaltend angewendet wurde, so dass kaum Fälle von Aufrechnungen vorgekommen sind. Bei Beteiligungsneubewertungen im Rahmen von Unternehmensumstrukturierungen sind solche Aufwertungen aber denkbar. Die zurückhaltende Praxis soll jedoch im heutigen Rahmen weitergeführt werden resp. sich im Zweifel an die in den Kreisschreiben mitgeteilte Praxis der Eidg. Streuerverwaltung anlehnen.



Fortsetzung (zu 4.8.) >>>
Back to Top